年8月11日，全国人大常委会会议通过并颁布《中华人民共和国契税法》（以下简称“《契税法》”）。新法将于年9月1日起生效施行，年版《中华人民共和国契税暂行条例》（以下简称“《契税暂行条例》”）将同时废止。
税乃国之根本，契税规定由条例升格为法律，亦为健全中国特色社会主义税收法律体系应然之举。然一时之间，“契税变革”、“购房成本大幅度增加”等言论甚嚣尘上。三人成虎、人言可畏。笔者斗胆，试解读一二。
一、我国契税制度的前世今生契税制度源远流长，史载始于东晋。《隋书》载：“晋自过江，凡货卖奴婢、马牛、田宅，有文券，率钱一万，输估四百入官。卖者三百，买者一百。无文券者，随物所堪，亦百分收四，名为散估。”由此可看出，至少自晋以来，房屋转让交税已成制度。但此时的税负十分苛重，除税金外，还有各种名目的杂费。税制成为封建王朝打压商业、重农抑商的手段。
契税制度后经唐、宋、元、明、清历朝更替演变，逐渐健全完善，其中尤以明、清两朝为甚。《大明律》《大清律》均明确规定“置买田宅不税契者，笞五十，仍追田宅价一半入官”，刑民并处，不可谓不严厉。
新中国成立后，着力革新除弊。前政务院于年3月31日通过了《契税暂行条例》，简化税目、降低税率、废除杂费。年三大改造后，不再以土地转移作为课税对象，契税征收范围则限于房屋产权转移。但此时因市场经济尚未确立，房屋交易并不活跃，契税收入微乎其微。此后，契税征收历经十年文革陷入困顿。年财政部出台《关于改进和加强契税征收管理工作的通知》，契税工作方重焕生机。改革开放以后，国内房地产市场迅速发展，国务院于年4月23日重新修订并颁布契税条例和实施细则，年3月2日国务院针对条例第十二条第1款稍作修订，是为现行《契税暂行条例》。年至年，随着《契税法》的颁布及生效，以及过渡期内一批政策性文件的梳理，《契税暂行条例》历经24年也即将完成其历史使命。
二、契税条例与法律的对比
回到前言，对于外界传言《契税法》施行后税率上调的重大变化，是否确如其言呢？真理不辩不明，鉴于《契税暂行条例》和《契税法》篇幅简短，笔者逐条进行了比对。
《中华人民共和国契税暂行条例》
《中华人民共和国契税法》
第一条在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。
第一条在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本法规定缴纳契税。
第二条本条例所称转移土地、房屋权属是指下列行为：
（一）国有土地使用权出让；（二）土地使用权转让，包括出售、赠与和交换；（三）房屋买卖；（四）房屋赠与；（五）房屋交换。
前款第二项土地使用权转让，不包括农村集体土地承包经营权的转移。
第二条本法所称转移土地、房屋权属，是指下列行为：
（一）土地使用权出让；（二）土地使用权转让，包括出售、赠与、互换；（三）房屋买卖、赠与、互换。
前款第二项土地使用权转让，不包括土地承包经营权和土地经营权的转移。以作价投资（入股）、偿还债务、划转、奖励等方式转移土地、房屋权属的，应当依照本法规定征收契税。
第三条契税税率为3—5%。
契税的适用税率，由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的幅度内按照本地区的实际情况确定，并报财政部和国家税务总局备案。
第三条契税税率为百分之三至百分之五。
契税的具体适用税率，由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的税率幅度内提出，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。
省、自治区、直辖市可以依照前款规定的程序对不同主体、不同地区、不同类型的住房的权属转移确定差别税率。
第四条契税的计税依据：
（一）国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，为成交价格；（二）土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格核定；（三）土地使用权交换、房屋交换，为所交换的土地使用权、房屋的价格的差额。
前款成交价格明显低于市场价格并且无正当理由的，或者所交换土地使用权、房屋的价格的差额明显不合理并且无正当理由的，由征收机关参照市场价格核定。
第四条契税的计税依据：
（一）土地使用权出让、出售，房屋买卖，为土地、房屋权属转移合同确定的成交价格，包括应交付的货币以及实物、其他经济利益对应的价款；（二）土地使用权互换、房屋互换，为所互换的土地使用权、房屋价格的差额；（三）土地使用权赠与、房屋赠与以及其他没有价格的转移土地、房屋权属行为，为税务机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格依法核定的价格。
纳税人申报的成交价格、互换价格差额明显偏低且无正当理由的，由税务机关依照《中华人民共和国税收征收管理法》的规定核定。
第五条契税应纳税额，依照本条例第三条规定的税率和第四条规定的计税依据计算征收。应纳税额计算公式：
应纳税额＝计税依据×税率。
应纳税额以人民币计算。转移土地、房屋权属以外汇结算的，按照纳税义务发生之日中国人民银行公布的人民币市场汇率中间价折合成人民币计算。
第五条契税的应纳税额按照计税依据乘以具体适用税率计算。
第六条有下列情形之一的，减征或者免征契税：
（一）国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的，免征；（二）城镇职工按规定第一次购买公有住房的，免征；（三）因不可抗力灭失住房而重新购买住房的，酌情准予减征或者免征；（四）财政部规定的其他减征、免征契税的项目。
第六条有下列情形之一的，免征契税：
（一）国家机关、事业单位、社会团体、军事单位承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、军事设施；（二）非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助；（三）承受荒山、荒地、荒滩土地使用权用于农、林、牧、渔业生产；（四）婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属；（五）法定继承人通过继承承受土地、房屋权属；（六）依照法律规定应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆和国际组织驻华代表机构承受土地、房屋权属。
根据国民经济和社会发展的需要，国务院对居民住房需求保障、企业改制重组、灾后重建等情形可以规定免征或者减征契税，报全国人民代表大会常务委员会备案。
第七条省、自治区、直辖市可以决定对下列情形免征或者减征契税：
（一）因土地、房屋被县级以上人民政府征收、征用，重新承受土地、房屋权属；（二）因不可抗力灭失住房，重新承受住房权属。
前款规定的免征或者减征契税的具体办法，由省、自治区、直辖市人民政府提出，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。
第七条经批准减征、免征契税的纳税人改变有关土地、房屋的用途，不再属于本条例第六条规定的减征、免征契税范围的，应当补缴已经减征、免征的税款。
第八条纳税人改变有关土地、房屋的用途，或者有其他不再属于本法第六条规定的免征、减征契税情形的，应当缴纳已经免征、减征的税款。
第八条契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天。
第九条契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当日，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当日。
第九条纳税人应当自纳税义务发生之日起10日内，向土地、房屋所在地的契税征收机关办理纳税申报，并在契税征收机关核定的期限内缴纳税款。
第十条纳税人应当在依法办理土地、房屋权属登记手续前申报缴纳契税。
第十条纳税人办理纳税事宜后，契税征收机关应当向纳税人开具契税完税凭证。
第十一条纳税人办理纳税事宜后，税务机关应当开具契税完税凭证。纳税人办理土地、房屋权属登记，不动产登记机构应当查验契税完税、减免税凭证或者有关信息。未按照规定缴纳契税的，不动产登记机构不予办理土地、房屋权属登记。
第十一条纳税人应当持契税完税凭证和其他规定的文件材料，依法向土地管理部门、房产管理部门办理有关土地、房屋的权属变更登记手续。
纳税人未出具契税完税凭证的，土地管理部门、房产管理部门不予办理有关土地、房屋的权属变更登记手续。
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第十二条在依法办理土地、房屋权属登记前，权属转移合同、权属转移合同性质凭证不生效、无效、被撤销或者被解除的，纳税人可以向税务机关申请退还已缴纳的税款，税务机关应当依法办理。
第十二条契税征收机关为土地、房屋所在地的税务机关。
土地管理部门、房产管理部门应当向契税征收机关提供有关资料，并协助契税征收机关依法征收契税。
第十三条税务机关应当与相关部门建立契税涉税信息共享和工作配合机制。自然资源、住房城乡建设、民政、公安等相关部门应当及时向税务机关提供与转移土地、房屋权属有关的信息，协助税务机关加强契税征收管理。
税务机关及其工作人员对税收征收管理过程中知悉的纳税人的个人信息，应当依法予以保密，不得泄露或者非法向他人提供。
第十三条契税的征收管理，依照本条例和有关法律、行政法规的规定执行。
第十四条契税由土地、房屋所在地的税务机关依照本法和《中华人民共和国税收征收管理法》的规定征收管理。
第十四条财政部根据本条例制定细则。
第十五条纳税人、税务机关及其工作人员违反本法规定的，依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关法律法规的规定追究法律责任。
第十五条本条例自年10月1日起施行。年4月3日中央人民政府政务院发布的《契税暂行条例》同时废止。
第十六条本法自年9月1日起施行。年7月7日国务院发布的《中华人民共和国契税暂行条例》同时废止。
结合上表可以看出，较之《契税暂行条例》，此次《契税法》有如下重要亮点：
1.课税对象中有关“土地、房屋权属”的定义更为周延，也体现税制平移的特点。如《契税法》第二条除列举出售、赠与、互换等情形外，还专款吸收此前予以明确的财税文件，将“以作价投资(入股)、偿还债务、划转、奖励等方式转移土地、房屋权属的，应当依照本法规定征收契税。”如《国家税务总局关于以土地、房屋作价出资及租赁使用土地有关契税问题的批复》（国税函〔〕号）规定，根据《中华人民共和国契税暂行条例细则》第八条的规定，以土地、房屋权属作价投资入股的，视同土地使用权转让、房屋买卖征收契税。根据现行契税政策规定，土地租赁行为不属于契税征收范围等。
2.法定税率、计税依据和减免税事项同样以税收法定形式实施。如《契税法》第三条、第七条，分别就3%至5%幅度内各省、自治区、直辖市人民政府的提出权、同级人民代表大会常务委员会的决定权以及全国人大常委会和国务院的备案管理予以明确。相较此前热议的契税税率于个人购房适用最低1%的优惠政策领域内的讨论，相信也会根据政策需要在新法实施时纳入如上减免税的法定程序。
3.成交价格偏低且无正当理由时税务机关予以核定的法律适用有所变化。如《契税法》第四条删除了《暂行条例》中“市场价格”的表述，而将间接适用《征管法》（第三十五条）的规定。后者尚未修订，各界对核定的推定课税问题争论较多。
4.平移免征或者减征契税各种情形，以及事项决定权和备案管理更为清晰。如《契税法》第六条“新增”（部分将以往政策予以法定）“非营利性的学校、医疗机构、社会福利机构承受土地、房屋权属用于办公、教学、医疗、科研、养老、救助”“承受荒山、荒地、荒滩土地使用权用于农、林、牧、渔业生产”“婚姻关系存续期间夫妻之间变更土地、房屋权属”“法定继承人通过继承承受土地、房屋权属”“依照法律规定应当予以免税的外国驻华使馆、领事馆和国际组织驻华代表机构承受土地、房屋权属”等，并将“居民住房需求保障、企业改制重组、灾后重建等情形”“因土地、房屋被县级以上人民政府征收、征用，重新承受土地、房屋权属”和“因不可抗力灭失住房，重新承受住房权属”分级交由国务院或省、自治区、直辖市以及人大处理。
5.保留纳税义务发生时间，相对推迟申报时间，但同时作为变更权属的前置条件。如《契税法》第十条规定，“纳税人应当在依法办理土地、房屋权属登记手续前申报缴纳契税。”相较此前取得转移书据（纳税义务发生）后10日的申报并按“契税征收机关核定的期限内缴纳税款”等规定更为“宽松”，也算是正视实践中的纳税人逾期申报的加收滞纳金问题和征收机关是否存在渎职的问题。但新法第十一条仍坚持要求“未按照规定缴纳契税的，不动产登记机构不予办理土地、房屋权属登记。”以及通过第十四条明确纳税地点为权属变更发生地原则，实为延续自年财税部门实施房地产税收一体化管理以来的办法，也是一窗式办事的重要载体之一。
6.新增退税规定，但有所限定。如新法第十二条规定，要在“在依法办理土地、房屋权属登记前，权属转移合同、权属转移合同性质凭证不生效、无效、被撤销或者被解除的”情形下可以退税。根据此前对于无效产权转移征收契税如何处理的相关文件即规定，如《国家税务总局关于无效产权转移征收契税的批复》（国税函〔〕号）规定，对经法院判决的无效产权转移行为不征收契税。法院判决撤销房屋所有权证后，已纳契税款应予退还。为此，这一条款虽有效区分了转移书据不生效、无效、被撤销或者被解除的情形（尚未提及不成立情形），实践中可能仍有赖于司法文书确定，而无法仅仅通过当事人合意。
7.契税涉税信息共享和配合的部门有所扩大。如《契税法》第十三条第1款要求“自然资源、住房城乡建设、民政、公安等相关部门应当及时向税务机关提供与转移土地、房屋权属有关的信息，协助税务机关加强契税征收管理。”
8.首次在实体法中提出征收部门应履行保密职责。如《契税法》第十三条第2款要求“税务机关及其工作人员对税收征收管理过程中知悉的纳税人的个人信息，应当依法予以保密，不得泄露或者非法向他人提供。”此前《税收征管法》第八条、第五十四条、第五十九条和第八十七条等程序性规定已有所规定，这次实体法上再次予以强调。
三、《契税法》展望与有关事项讨论
我们注意到这次《契税法》的实施差不多足足给了一年的政策适应调整期，相信和此前《个人所得税法》《车辆购置税法》一样，国务院和财税主管部门会密集梳理一系列政策文件方便纳税人遵从。
实务中如下情形，亟待在新法实施细则（如有，但此次《契税法》并未如《契税暂行条例》予以专门行文允许出台实施细则）中明确：
1.评估价值vs.核定价值。资产转让、不良资产处置、破产企业债务清理、不动产抵押权实现等业务中，不可避免对交易标的实施评估，但尤其在非关联第三方的价格调整方面，以及有可能在融资时“虚增”过评估价值或根据转让条件变化设定过价格调整机制时，税务机关是否概能有权核定其权属价值？尤其是此次部分删除“市场价格”字样，也并未解释“正当理由”的情形，是否仅限制土地、房屋因其自身物理属性存在瑕疵而影响其使用所导致贬值？以上问题可能存在讨论空间。此外，虽然改制重组、夫妻或继承关系以及其他同一控制下的未实际更名的转移中，契税予以免征，但实际上立法可能仍然混同了“不征税”“减免税”“零税率”“是否含税换算”以及“财产行为税有无特殊性递延”等概念，这关系到除契税事项以外的其他会计处理、税种差异的同步问题，有待实务中再次辨析。
2.分割交易vs.税收征管。除前述实际交易场景的多样性问题以外，纳税人于其交易模式中采取分割步骤，是否有违税收征管？如根据此前《财政部、国家税务总局关于房屋附属设施有关契税政策的批复》（财税〔〕号）的规定，房屋附属设施是否单独计价对适用税率有所影响；另根据《国家税务总局关于未办理土地使用权证转让土地有关税收问题的批复》（国税函〔〕号）规定，只要受让人享有占有、使用、收益或处分其承受土地权属的权利，且有合同等证据表明其实质转让，抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，该土地权属承受人即为契税纳税人。可见，未办理房地产权属登记而进行转让的，存在补缴税款的法律风险；再如《国家税务总局关于承受装修房屋契税计税价格问题的批复》（国税函〔〕号）规定，房屋买卖的契税计税价格为房屋买卖合同的总价款，买卖装修的房屋，装修费用应包括在内。为此，比如不动产交易中的“添附”财产的剥离，装修的二次交易，企业分立中不同地块的“价值变动“，以及改制、重组中非全民所有制、非公司制情形的政策适用等，鉴于此时立法尚未回应反避税问题，使得价值和价格的偏离问题仍然寄托于税务机关核定解决。
3.交易创新vs.负面清单。此次《契税法》立法惯之以正列举方式对土地、房屋权属变更予以明确，虽然年暂行条例修订排除“典当行为”的契税可税性，此次也区分土地承包经营权和土地经营权且一并排除，但其时只是为避免和房产税形成重复征税，未直接触及典当中的权属问题，其后也鲜有讨论。但为促进物尽其用以及适应市场变化，实际交易方式中的售后回租或其他融资租赁方式、或以租代售或其他无产证情形，再或者如合作开发或代建等情形等，仍然有待立法者明确。此前合作开发的房地产权属转移是否缴纳契税？《财政部、国家税务总局关于合作开发的房地产权属转移征免契税的批复》（财税〔〕91号）有过回复意见，认为一方应按其取得的85％土地使用权的成交价格计征契税，而另一方在合作开发建房过程中，将其拥有并登记在一方名下的房产权属登记在自己名下，没有发生权属转移，不应征收契税，这一形式和实质往返流转的征税方式是否有所仍具有不确定性，有赖新法配套政策予以明确。
4.过户与否vs.退税不能。根据此前所接触过的实例，民事法律行为是否概应通过司法途径确认其效力，并根据去年底《九民纪要》第71条精神，如不动产让与担保情况下，有可能仅是预告登记，尚未发生权属变更，但也有可能案涉纳税人以变更登记方式作保，此时概以契税未经司法确认（或即使通过司法确认仍不能以解除论）不以退税，恐有失交易真实性基础。
四、律师建议
税收法定已是大势所趋，新法颁行同时也将带来税企在土地、房屋权属变更这一国计民生基础性交易法律关系上的